Los artículos 1 al 3 del Decreto 1054 de 2020 ratificaron las mismas normas que había establecido el Decreto 1973 de 2019, determinando los casos en los que la retención sobre las utilidades repartidas por los fondos de capital privado y de inversión colectiva se practicará solo en el momento del pago.
A través de los artículos 1 al 3 del Decreto 1054 de julio 19 de 2020, el Ministerio de Hacienda sustituyó el contenido de los artículos 1.2.1.2.4, 1.2.1.9.1.1 al 1.2.1.9.1.3 y 1.2.4.7.5 al 1.2.4.7.7 del DUT 1625 de 2016.
Así, reglamenta, por segunda vez, los cambios que los artículos 60, 61, 64 y 72 de la Ley 1943 de 2018 y 68, 69 72 y 82 de la Ley 2010 de 2019 les habían introducido a los artículos 18-1, 23-1, 368-1 y 793 del Estatuto Tributario –ET–, relacionados con la tributación en materia del impuesto de renta para los partícipes de fondos de capital privado y fondos de inversión colectiva, los cuales ya habían sido reglamentados con los artículos 1 al 3 del Decreto 1973 de octubre 29 de 2019.
En vista de que la Sentencia de la Corte Constitucional C-481 de 2019 dispuso que la Ley 1943 de 2018 sí alcanza a tener efectos al menos hasta diciembre 31 de 2019, el Ministerio de Hacienda expidió el Decreto 1973 de octubre 29 de 2019 para reglamentar los cambios que los artículos 60, 61, 64 y 72 de dicha ley habían introducido.
En relación con lo anterior, es necesario considerar los cambios que la Ley 1943 de 2018 le introdujo a los artículos 23-1 y 368-1 del ET, los cuales consistieron básicamente en:
Establecer los casos especiales en los cuales los partícipes de los fondos antes mencionados podrán diferir el reconocimiento fiscal de su ingreso por participación en las utilidades de dichos fondos hasta el momento en que estas les sean pagadas.
Establecer los casos en que deben reconocer dicho ingreso con el principio de transparencia de las fiducias mercantiles.
Cambios de la Ley 1943 de 2018
En efecto, antes de los cambios introducidos por la Ley 1943 de 2018, los partícipes debían reconocer automáticamente un ingreso fiscal en el momento en que el fondo obtuviera utilidades anuales (principio de transparencia), sin importar que se las hayan alcanzado a pagar o no.
Nota: recuérdese que el fondo es un no contribuyente de renta, pero sus partícipes sí pueden ser contribuyentes del impuesto de renta.
En todo caso, el fondo le practicaba la retención en la fuente a los partícipes en el momento del pago de las utilidades (ver artículo 131 de la Ley 1607 de 2012 y el Decreto 1848 de agosto de 2013, recopilado en los artículos 1.2.4.2.78 hasta 1.2.4.2.82 del DUT 1625 de 2016).
“el partícipe del fondo solo reconocerá su ingreso fiscalmente en el momento en que le sean pagadas las utilidades a las que tiene derecho”
Sin embargo, con los cambios que la Ley 1943 de 2018 introdujo a los artículos 23-1 y 368-1 del ET, se dispuso que, si se cumplen ciertas condiciones, el partícipe del fondo solo reconocerá su ingreso fiscalmente en el momento en que le sean pagadas las utilidades a las que tiene derecho, y en ese momento se le practicará la retención en la fuente.
Si no se cumplen tales condiciones, el participe deberá reconocer su ingreso en el momento en que el fondo obtenga utilidades (sin importar que el fondo haya pagado o no tales utilidades a sus participes), y la retención en la fuente también se le practicará en dicho momento.
Todo lo anterior había sido reglamentado con el Decreto 1973 de octubre de 2019, el cual agregó y/o modificó los artículos 1.2.1.2.4, 1.2.1.9.1.1 al 1.2.1.9.1.3 y 1.2.4.7.5 al 1.2.4.7.7 del DUT 1625 de 2016.
Cambios de la Ley 2010 de 2019
Sin embargo, ante la caída de la Ley 1943 de 2018, los congresistas expidieron la Ley 2010 de 2019, la cual retomó en la práctica los mismos ajustes que la citada Ley 1943 de 2018 le había introducido a los artículos 18-1, 23-1, 368-1 y 793 del ET (excepto por los nuevos incisos que se agregaron al final del artículo 23-1).
Por lo anterior, el Gobierno consideró que era necesario repetir las mismas disposiciones del Decreto 1973 de octubre de 2019, y para ello expidió el Decreto 1054 de julio de 2020.
Condiciones para que los partícipes reconozcan el ingreso cuando les sean pagadas las utilidades
Por tanto, para los nuevos fondos de capital y de inversión colectiva que se formen a partir de enero 1 de 2019, las condiciones que se deben cumplir para que el ingreso solo sea reconocido por el participe en el momento en que le sean pagadas sus utilidades, y para que en ese mismo momento se le practiquen las retenciones en la fuente, son las siguientes (ver artículo 23-1 del ET):
Nota: para los fondos que ya existían a diciembre de 2018, se seguirán aplicando, hasta el 30 de junio de 2021, las reglas que existían a dicha fecha (ver el parágrafo transitorio de la nueva versión del artículo 23-1 del ET, luego de ser modificado con el artículo 68 de la Ley 2010 de 2019).
“1. Las participaciones en el fondo son negociables en una bolsa de valores sometida a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiara de Colombia, o
2. Cuando el fondo cumpla con los siguientes requisitos:
a. No ser poseído directa o indirectamente, en más de un 50%, por un mismo beneficiario efectivo, o grupo inversionista vinculado económicamente o por miembros de una misma familia hasta un 4º grado de consanguinidad o afinidad, que sean contribuyentes del impuesto sobre la renta y;
b. Cuando ninguno de los beneficiarios efectivos del fondo o grupo inversionista vinculado o grupo familiar, de manera individual o conjunta, tenga control o discrecionalidad sobre las distribuciones del mismo.
En los casos en que el propósito principal para la creación del fondo sea el diferimiento de impuestos, como sucede con la estructuración de un fondo con el propósito de realizar una transacción particular de venta de uno o varios activos, las rentas de los partícipes se causarán en el mismo ejercicio en que son percibidas por el fondo, con independencia de que se cumpla con los requisitos señalados en los literales a. y b. anteriores.
Parágrafo 1. Lo dispuesto en el numeral 2 anterior no aplicará para aquellos fondos que tengan por objeto exclusivo desarrollar nuevos emprendimientos innovadores y recaudar capitales de riesgo para dicho propósito.
Para estos efectos, el valor de la inversión en el fondo tiene que ser inferior a seis cientos mil (600.000) UVT, y no puede existir vinculación económica o familiar entre el desarrollador del nuevo emprendimiento y los inversionistas de capital de riesgo”.
Reglamentación de los Decretos 1973 de 2019 y 1054 de 2020
Teniendo presente lo anterior, las reglamentaciones más importantes que se hicieron sobre este tema mediante los decretos 1973 de 2019 y 1054 de 2020 fueron las siguientes:
a. El artículo 1 del Decreto 1973 de 2019 agregó el artículo 1.2.1.2.4 al DUT 1625 de 2016, el cual volvió a ser retomado por el artículo 1 del Decreto 1054 de 2020, para aclarar la forma en que se deben entender varias de las expresiones contenidas dentro de la nueva versión del artículo 23-1 del ET, tales como “grupo inversionista vinculado” y “grupo familiar”.
Al respecto, se dijo que la expresión “grupo familiar” aplica para los miembros de una misma familia hasta el cuarto (4) grado de consanguinidad, afinidad o civil.
Por otra parte, se dispuso que la expresión “grupo inversionista vinculado” aplicará cuando dos (2) o más suscriptores o partícipes del fondo de capital privado o de inversión colectiva se encuentran vinculados económicamente, de conformidad con el artículo 260-1 del ET, o tienen un acuerdo societario o no societario para controlar el fondo de capital privado o de inversión colectiva.
b. El artículo 2 del Decreto 1973 de 2019 sustituyó el contenido de los artículos 1.2.1.9.1.1 hasta 1.2.1.9.1.3 del DUT 1625 de 2016, los cuales fueron retomados con el artículo 2 del Decreto 1054 de 2020.
Inicialmente, dichos artículos se referían a la forma en que se reconocerían fiscalmente los ingresos, costos y deducciones cuando un contribuyente llevara o no contabilidad, algo que ahora ya está establecido directamente en el artículo 21-1 del ET.
Por tanto, en el nuevo contenido de tales artículos se establecieron las reglas que se deben cumplir para que los partícipes del fondo de capital privado o del fondo de inversión colectiva sí puedan diferir el reconocimiento fiscal de su ingreso hasta el momento en que le sean pagadas las utilidades por parte del fondo.
Se establecieron requisitos especiales para cuando las participaciones en el fondo son negociables en una bolsa de valores y para cuando dichas participaciones no son negociables en la bolsa.
En todo caso, tratándose de fondos cuyas participaciones sí cotizan en bolsa, se estableció que no se podrá aplicar el diferimiento del ingreso si la inscripción en la bolsa no se realizó con una verdadera razón o propósito económico y/o comercial, algo que se demostrará cuando no se cumpla con la obligación de divulgación de información y/o demás obligaciones que se deriven de las inscripciones en el registro nacional de valores y emisores –RNVE– y/o en una bolsa de valores sometida a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia
c. El artículo 3 del Decreto 1973 de 2019 agregó los artículos 1.2.4.7.5 hasta 1.2.4.7.7 al DUT 1625 de 2016, los cuales fueron ratificados con el artículo 3 del Decreto 1054 de 2020, para establecer la responsabilidad solidaria que tendrá el administrador del fondo de capital privado o del fondo de inversión colectiva en relación con la práctica de la retención en la fuente a los partícipes de tales fondos.
Por tanto, cuando haya lugar a que los partícipes puedan diferir el reconocimiento de su ingreso por la participación en las utilidades del fondo, la retención en la fuente la seguirán practicando solo en el momento del pago, aplicando las normas de los artículos 1.2.4.2.78 hasta 1.2.4.2.82 del DUT 1625 de 2016.
Cuando no haya lugar a dicho diferimiento, entonces practicarán la retención en el momento en que el fondo haya obtenido las utilidades, aplicando las normas del artículo 102 del ET.
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