En una subrogación como se enuncia en la consulta, para el deudor se da de baja una cuenta por pagar (proveedor) y se reconoce una nueva cuenta por pagar (tercero – subrogatorio).
CONSULTA.
“ANTECEDENTES Y CONSIDERACIONES.
Para efectos de su respuesta, solicito se tenga en cuenta los siguientes antecedentes de hecho y de derecho:
1. El Código Civil establece dentro de los mecanismos de terminación de las obligaciones el pago por subrogación1 y a su vez le atribuye a este los efectos propios de la cesión de derechos. Bajo este supuesto, un tercero se involucra en una relación jurídica preexistente para darla por terminada a través del pago, subrogando al deudor inicial de la obligación.
Esta figura se estableció en el Código Civil indicando que su fuente podía ser de origen legal2 o convencional3.
2. El Confirming es una herramienta financiera que permite la ampliación de plazos para un deudor frente a sus proveedores, en aras de conservar sus relaciones comerciales de manera sana y no afectar sus flujos de caja. Pese a que esta operación queda plasmada en un contrato innominado y atípico, algunas entidades han ido esbozando sus rasgos característicos, dando alcances tales como:
“Operación financiera consistente en confirmar a un vendedor que se asume el pago de una operación de compra-venta por cuenta de un tercero con el que se concierta el reembolso una vez que haya vendido el equipo o la mercancía objeto de la compraventa”.
De esta manera, también se han identificado los siguientes sujetos dentro de la figura:
1 Artículo 1666 del Código Civil.
2 Artículo 1668 del Código Civil.
3 Artículo 1669 del Código Civil.
4 Concepto 51132 del 21 de noviembre de 2003 de la Superintendencia Bancaria.
• Un deudor.
• Tercero que presta el servicio de gestión de los pagos a los proveedores del deudor.
• Los proveedores del deudor, beneficiarios del contrato de confirming.
Puesto que este contrato se rige bajo la autonomía contractual, la definición de modalidades de remuneración para el tercero que presta los servicios de los pagos a los proveedores del deudor (subrogatario) puede darse a través de una comisión, un interés de anticipo o un descuento sobre el pago anticipado.
Cuando la remuneración consiste en un descuento, el tercero que presta los servicios de los pagos a los proveedores del deudor efectúa un descuento sobre el pago de la obligación, modalidad que se conoce comercialmente como confirming de descuento. De esta forma, el confirming faculta a los proveedores para recibir el pago de sus facturas de forma anticipada, sin necesidad de esperar a la fecha de vencimiento de las mismas, supuesto en el cual el proveedor podrá ser objeto de un descuento al momento del pago anticipado.
CONSULTA.
1. Teniendo en cuenta el pago por subrogación definido en el Código Civil, para efectos tributarios y contables, ¿Cómo se debe hacer el registro contable de esta operación desde el punto de vista del deudor que adquiere un nuevo acreedor y del tercero que adquiere la nueva calidad de acreedor al extinguir la obligación?
2. Teniendo en cuenta las consideraciones indicadas acerca de la operación de confirming, ¿Cómo se debe hacer el registro contable de esta operación desde el punto de vista de cada uno de los participantes de esta modalidad en cada uno de los tipos de remuneración que señaló la Superintendencia Bancaria (hoy en día Superintendencia Financiera)?.
3. ¿Cómo se debe hacer el registro contable del gasto del deudor en los casos en los cuales la obligación principal (contenida en la factura de venta) continúa generando intereses corrientes, teniendo en cuenta que operó una subrogación y el proveedor recibió su pago, sin embargo el deudor subrogado pagó un mayor valor que el reflejado en la factura?”
CONSIDERACIONES Y CONCEPTO.
El Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) en su carácter de Organismo Orientador técnico científico de la profesión y Normalizador de las Normas de Contabilidad, de Información Financiera y de Aseguramiento de la Información, conforme a las normas legales vigentes, especialmente por lo dispuesto en la Ley 43 de 1990, la Ley 1314 de 2009, y en sus Decretos Reglamentarios, procede a dar respuesta a la consulta anterior de manera general, pues no se pretende resolver casos particulares, en los siguientes términos:
1. ¿Cómo se debe hacer el registro contable de esta operación desde el punto de vista del deudor que adquiere un nuevo acreedor y del tercero que adquiere la nueva calidad de acreedor al extinguir la obligación?.
2. ¿Cómo se debe hacer el registro contable de esta operación desde el punto de vista de cada uno de los participantes de esta modalidad en cada uno de los tipos de remuneración que señaló la Superintendencia Bancaria (hoy en día Superintendencia Financiera)?.
Habiéndose emitido los decretos que ponen en vigencia los estándares de información financiera en Colombia, el tratamiento contable debe efectuarse teniendo en cuenta el marco técnico normativo que le corresponda a cada entidad. Como no se indica en la consulta el grupo al que pertenece la empresa en cuestión, este concepto se elabora teniendo como referente el Marco Técnico Normativo de la NIIF para las Pymes correspondiente al Grupo 2, contenido en el anexo 2 del Decreto Único Reglamentario 2420 de 2015.
En una subrogación como se enuncia en la consulta, para el deudor se da de baja una cuenta por pagar (proveedor) y se reconoce una nueva cuenta por pagar (tercero – subrogatorio). En la sección 11 se indica el reconocimiento5 y la baja en cuentas6. Así mismo, para el acreedor (proveedor), se dará de baja la cuenta por cobrar7, con el pago que reciba del tercero-subrogatorio. Finalmente, para el tercerosubrogatorio, al efectuar el pago al proveedor, reconocerá una cuenta por cobrar producto de la subrogación.
3. ¿Cómo se debe hacer el registro contable del gasto del deudor en los casos en los cuales la obligación principal (contenida en la factura de venta) continúa generando intereses corrientes, teniendo en cuenta que operó una subrogación y el proveedor recibió su pago, sin embargo el deudor subrogado pagó un mayor valor que el reflejado en la factura?.
Como se indicó en la respuesta a las preguntas 1 y 2, el deudor dará de baja la cuenta por pagar por el valor del principal y los intereses generados al momento de la subrogación y se debe reconocer la nueva cuenta por pagar a favor del tercero-subrogatorio, por el nuevo valor del principal a costo amortizado,
4. 11.12 Una entidad solo reconocerá un activo financiero o un pasivo financiero cuando se convierta en una parte de las condiciones contractuales del instrumento. Negrilla fuera de texto.
5. 11.36 Una entidad solo dará de baja en cuentas un pasivo financiero (o una parte de un pasivo financiero) cuando se haya extinguido, esto es, cuando la obligación especificada en el contrato haya sido pagada, cancelada o haya expirado. Negrilla fuera de texto.
6. 11.33 Una entidad dará de baja en cuentas un activo financiero solo cuando: (a) expiren o se liquiden los derechos contractuales sobre los flujos de efectivo del activo financiero; Negrilla fuera de texto.
No obstante, la diferencia, si existiera, se debe reconocer como un gasto al resultado, en concordancia con lo preceptuado también en los artículos 1669 y 1670 del Código Civil Colombiano, teniendo en cuenta que la obligación enunciada se traspasa en la misma forma como fue acordada con el acreedor inicial y la responsabilidad del deudor no ha sido modificada o si lo fuere, podría existir un mayor cargo o abono para el deudor, según el contrato convenido.
Finalmente, es conveniente reiterar que el CTCP como organismo normalizador se pronuncia sobre aspectos técnico-contables, financieros, de aseguramiento de la información y revisoría fiscal.
En los términos anteriores se absuelve la consulta, indicando que, para hacerlo, este organismo se ciñó a la información presentada por el consultante y los efectos de este concepto son los previstos por el artículo 28 de la Ley 1437 de 2011, modificado por el artículo 1 de la Ley 1755 de 2015.
